Tax credit locazioni: chiarimenti AE a Telefisco 2021

Gli interventi AE nel corso di Telefisco 2021 in tema di tax credit locazioni sono in parte novità e in parte conferme: rilevanti le risposte sui canoni del 2020 pagati nel 2021, sulle sublocazioni, sull'IVA totalmente indetraibile e sull'individuazione di imprese turistico ricettive in base alla prevalenza dei ricavi.

Premessa

L'art. 28 DL 34/2020 conv. in L. 77/2020, al fine di contenere gli effetti negativi derivanti dalle misure di prevenzione e contenimento connesse all'emergenza epidemiologica da Covid-19, ha previsto che ai soggetti esercenti attività d'impresa, arte o professione, con ricavi o compensi non superiori a € 5 milioni nel periodo d'imposta 2019 spetta un credito d'imposta. Il credito è pari al 60% dell'ammontare mensile del canone di locazione, di leasing o di concessione di immobili ad uso non abitativo destinati allo svolgimento dell'attività industriale, commerciale, artigianale, agricola, di interesse turistico o all'esercizio abituale e professionale dell'attività di lavoro autonomo. La finalità è quella di contenere gli effetti economici negativi derivanti dalle misure di prevenzione e contenimento connesse all'emergenza epidemiologica da Covid-19 che hanno determinato una riduzione dei ricavi o dei compensi delle attività economiche a fronte dell'incidenza dei costi fissi quali, ad esempio, il canone di locazione, di leasing o di concessione di immobili delle piccole attività economiche (individuate come quei soggetti con ricavi o compensi non superiori a € 5 milioni nel periodo d'imposta precedente quello dell'entrata in vigore del decreto stesso). Si rammenta che la legge di Bilancio 2021 (c. 602) ha esteso il credito fino al 30 aprile 2021 per le imprese turistico-ricettive, le agenzie di viaggio e i tour operator e il DL 172/2020 conv. in L. 6/2021 ha stabilito che i soggetti beneficiari del tax credit fino al 30 aprile 2021 potranno usufruirne a condizione che abbiano subito un calo del fatturato di almeno il 50%, da valutare confrontando “i corrispettivi nel mese di riferimento dell'anno 2021” rispetto a quelli registrati “nello stesso mese dell'anno 2019.

Nel corso di Telefisco 2021 vengono forniti ulteriori chiarimenti di carattere interpretativo e di indirizzo operativo dall'AE.

Pagamento del canone di competenza in anni successivi

Il credito d'imposta sui canoni di locazione di immobili a uso non abitativo spetta solamente dopo che i canoni sono stati pagati, pure se gli stessi sono stati o verranno pagati nel 2021, purché riferibili ai mesi di competenza ammessi al credito: la lettera della norma (art. 28 c. 5 DL 34/2020 conv. in L. 77/2020) fa riferimento a quanto “versato nel periodo d'imposta 2020” lasciando intendere che solamente i versamenti effettuati nel corso del 2020 legittimassero la spettanza del credito in commento. Con la Risp. AE 5 ottobre 2020 n. 440 è stato chiarito che il tax credit locazioni compete anche se il pagamento dei canoni agevolabili è avvenuto nel corso del 2019 (fermo restando ovviamente il rispetto di tutti i requisiti previsti dalla legge): analogo principio si applica anche se il pagamento dei canoni avviene nel corso del 2021. È quanto confermato dall'AE chiarendo che il credito può spettare anche ove il canone sia stato versato nel 2021, purché con riferimento ai mesi per cui il credito è ammesso e, in ogni caso, il credito è utilizzabile solo dopo il pagamento: si rammenta che la legge di Bilancio 2021 (art. 1 c. 602) estende il credito d'imposta per i canoni di locazione degli immobili a uso non abitativo alle agenzie di viaggio e ai tour operator l'agevolazione spetta, analogamente a quanto previsto per le imprese turistico-ricettive, fino al 30.04.2021, in luogo dell'originario termine del 31.12.2020.

Nozione di imprese (o strutture) turistico ricettive

Altro tema affrontato è quello relativo alla nozione di imprese (o strutture) turistico ricettive, che consente di accedere ad alcune disposizioni speciali (ad esempio, aumento al 50% della misura del credito per l'affitto d'azienda ed estensione del credito fino al 30 aprile 2021). Nel caso di esercizio di più attività d'impresa, per poter beneficiare dell'estensione del bonus locazioni è necessario che l'attività turistico recettiva sia svolta in maniera prevalente rispetto alle altre esercitate dalla stessa impresa (intendendosi per tali quelle da cui deriva, nell'ultimo periodo d'imposta per il quale è stata presentata la dichiarazione, la maggiore entità dei ricavi o compensi). Quindi, a una società che gestisce in affitto contestualmente un albergo e un ristorante (quest'ultima attività con ricavi prevalenti), non è consentita la fruizione del credito d'imposta poiché i ricavi conseguiti mediante l'attività del ristorante sono prevalenti rispetto alle altre attività. L'AE precisa che in presenza di un soggetto che svolga sia attività di ristorante che di albergo potrà considerarsi struttura ricettiva solo se l'attività di ristorante non determini ricavi prevalenti rispetto a quella di albergo.

Cessione del credito d'imposta

Altro chiarimento dell'AE si riferisce al caso di accettazione del credito avvenuta nel 2020 e di mancato utilizzo in compensazione entro il 31 dicembre 2020: il cessionario che ha comunicato l'accettazione entro il 31 dicembre 2020 può utilizzare il credito d'imposta acquistato, in tutto o in parte, in compensazione dei debiti d'imposta a saldo, relativi al periodo d'imposta 2020, emergenti dalla relativa dichiarazione dei redditi. Infatti:

• il credito d'imposta è utilizzabile nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d'imposta di sostenimento della spesa o in compensazione orizzontale successivamente all'avvenuto pagamento dei canoni;
• i cessionari utilizzano il credito ceduto anche in compensazione orizzontale. Il credito d'imposta è usufruito dal cessionario con le stesse modalità con le quali sarebbe stato utilizzato dal soggetto cedente e la quota di credito non utilizzata nell'anno non può essere utilizzata negli anni successivi, e non può essere richiesta a rimborso.

Si ribadisce, nella sostanza, che nell'ipotesi in cui il cessionario abbia accettato la cessione del credito nel 2020, ma non lo abbia utilizzato in compensazione entro il 31 dicembre dello stesso anno, può riportare il tax credit nella dichiarazione dei redditi 2021 (periodo d'imposta 2020), utilizzandolo in compensazione con i debiti d'imposta scaturenti dalla dichiarazione medesima.

Canone con IVA integralmente indetraibile

Altro tema affrontato è stato quello relativo alla commisurazione del credito d'imposta nel caso in cui il canone di locazione sia soggetto a IVA indetraibile: infatti, il canone di locazione, cui parametrare il credito, deve essere determinato secondo i criteri ordinari per l'individuazione del costo dei beni rilevante ai fini fiscali (previsti dall'art. 110 c. 1 lett. a e b TUIR) rendendo irrilevante la modalità (ordinaria, forfetaria) di determinazione del reddito da parte del contribuente.

L'AE sottolinea che, ai fini del calcolo della detrazione, costituisce una componente del costo:

• l'eventuale IVA totalmente indetraibile ai sensi dell'art. 19-bis.1 DPR 633/72;
• l'IVA indetraibile per effetto dell'opzione per la contabilità separata (art. 36-bis DPR 633/72).

Diversamente, considerato che l'IVA parzialmente indetraibile per effetto del pro-rata non può essere considerata come costo afferente alle singole operazioni d'acquisto ma è una massa globale (...) che si qualifica come costo generale, non è possibile computare nel costo l'IVA parzialmente indetraibile.

Sublocazioni

Il credito d'imposta può competere al locatario in relazione al canone di locazione pagato da questi al locatore, laddove egli conceda in sublocazione lo stesso immobile a terzi ovviamente per finalità commerciali. L'AE, richiamando la Ris. AE 14 novembre 2002 n. 356, precisa che il locatario che concede in sublocazione un immobile può accedere al beneficio previsto avendo stipulato un contratto di sublocazione disciplinato dalla L. 392/78, sempreché sussistano tutte le altre condizioni previste dalla norma agevolativa. Ciò in quanto è stato ritenuto che “(…) ancorché il rapporto di sublocazione risulti collegato al contratto di locazione da un vincolo di reciproca dipendenza, lo stesso conservi, ai fini che qui rilevano, una autonoma rilevanza economica. (...).

Anticipata compensazione

Nel caso in cui un soggetto abbia utilizzato il credito d'imposta per il mese di giugno 2020 (introdotto con il DL 104/2020 conv. in L. 126/2020), in presenza di tutti i requisiti necessari, ma in anticipo rispetto all'autorizzazione da parte della UE del 28 ottobre 2020, l'AE precisa che le modifiche apportate al credito d'imposta dal DL 104/2020 sono divenute efficaci a seguito dell'autorizzazione della Commissione europea sugli aiuti di Stato: conseguentemente, l'utilizzo in compensazione del credito prima dell' autorizzazione, integra la violazione (ravvedibile) di cui all'art. 13 c. 4 D.Lgs. 471/97 (sanzione del 30% del credito utilizzato), secondo cui: “Nel caso di utilizzo di un'eccedenza o di un credito d'imposta esistenti in misura superiore a quella spettante o in violazione delle modalità di utilizzo previste dalle leggi vigenti, si applica, salva l'applicazione di disposizioni speciali, la sanzione pari al trenta per cento del credito utilizzato”.