DL Sostegni-bis: estensione del credito d’imposta locazioni

Estensione e proroga del credito d'imposta per i canoni di locazione degli immobili a uso non abitativo e affitto d'azienda prevista dall'art. 28 DL 34/2020 conv. in L. 77/2020. La disposizione è contenuta nel decreto “Sostegni-bis” (art. 4 DL 73/2021).

Va subito evidenziato, però, che non si tratta di una proroga, come attualmente è rubricata la norma, in quanto, come si vedrà, cambiano i requisiti di accesso con alcune distinzioni.

Nel corso degli anni 2020 e 2021, le regole sul credito d'imposta locazioni sono state oggetto di modifiche e, pertanto, è bene riassumere brevemente la normativa al fine di comprendere le variazioni portate dal nuovo decreto.

La norma

Il citato art. 28:

• al c. 1 stabilisce che, ai soggetti esercenti attività d'impresa, arte o professione, con ricavi o compensi non superiori a € 5 milioni nel periodo d'imposta precedente a quello in corso alla data del 19 maggio 2020, data di entrata in vigore del DL 34/2020, spetta un credito d'imposta nella misura del 60% dell'ammontare mensile del canone di locazione, di leasing o di concessione di immobili ad uso non abitativo destinati allo svolgimento dell'attività industriale, commerciale, artigianale, agricola, di interesse turistico o all'esercizio abituale e professionale dell'attività di lavoro autonomo. La Circ. AE 20 agosto 2020 n. 25/E, risposta n. 1.3.1, ha chiarito che l'attività intramoenia esercitata presso gli studi professionali privati, rientrando tra i redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente, non può beneficiare dei crediti d'imposta;
• al c. 2 dispone che il credito d'imposta spetta nella misura del 30% dei relativi canoni in caso di contratti di servizi a prestazioni complesse, nei quali oltre alla messa a disposizione di vani ad uso ufficio viene fornita una ulteriore serie di servizi aggiuntivi, o di affitto d'azienda, comprensivi di almeno un immobile a uso non abitativo destinato allo svolgimento dell'attività industriale, commerciale, artigianale, agricola, di interesse turistico o all'esercizio abituale e professionale dell'attività di lavoro autonomo. L'art. 77 DL 104/2020 conv. in L. 126/2020 ha stabilito che per le strutture turistico ricettive il credito d'imposta relativo all'affitto d'azienda è determinato nella misura del 50%. Qualora in relazione alla medesima struttura turistico ricettiva siano stipulati due contratti distinti, uno relativo alla locazione dell'immobile uno relativo all'affitto dell'azienda, il credito d'imposta spetta per entrambi i contratti;
• al c. 3 specifica che il credito di imposta spetta alle strutture alberghiere e agrituristiche, alle agenzie di viaggio e turismo e ai tour operator, indipendentemente dal volume di ricavi e compensi registrato nel periodo d'imposta precedente;
• al c. 3-bis stabilisce che anche alle imprese esercenti attività di commercio al dettaglio con ricavi o compensi superiori a € 5 milioni, nel periodo d'imposta precedente a quello in corso alla data del 19 maggio 2020, spetta il credito d'imposta stabilito ai c. 1 e 2 sopra analizzati, rispettivamente nelle misure del 20% (rispetto al 60%) e del 10% (rispetto al 30%);
• al c. 4 conferma che il beneficio spetta anche agli enti non commerciali, compresi gli enti del terzo settore e gli enti religiosi civilmente riconosciuti, in relazione al canone di locazione, di leasing o di concessione di immobili ad uso non abitativo destinati allo svolgimento dell'attività istituzionale. Sul punto, per una completa disamina attinente alla spettanza del credito d'imposta nell'ipotesi in cui l'ente svolga, oltre all'attività istituzionale, anche quella commerciale, si rinvia a quanto chiarito dalla Circ. AE 6 giugno 2020 n. 14/E, paragrafo 3.
• al c. 5 specifica che l'agevolazione è commisurata all'importo versato nel periodo d'imposta 2020 con riferimento a ciascuno dei mesi di marzo, aprile, maggio e giugno, e per le strutture turistico ricettive con attività solo stagionale, con riferimento a ciascuno dei mesi da aprile a luglio.

N.B. La Circ. AE 6 giugno 2020 n. 14/E ha chiarito che, per poter usufruire dell'agevolazione, è necessario che il canone sia stato effettivamente corrisposto.

I soggetti locatari esercenti attività economica possono usufruire del credito d'imposta a condizione che abbiano subito una diminuzione del fatturato o dei corrispettivi nel mese di riferimento di almeno il 50% rispetto allo stesso mese del periodo d'imposta precedente. Il penultimo periodo del c. 5elimina, per le imprese che hanno avviato l'attività a partire dal 1° gennaio 2019, il vincolo di dimostrare la diminuzione del fatturato o dei corrispettivi nei mesi di marzo, aprile e maggio del 2020. La norma esenta dalla dimostrazione della diminuzione del fatturato anche i soggetti che, a far data dall'insorgenza dell'evento calamitoso, hanno il domicilio fiscale o la sede operativa nel territorio di comuni colpiti da eventi i cui stati di emergenza erano ancora in atto alla data di dichiarazione dello stato di emergenza Covid-19.

Nei fatti, a detti soggetti il credito d'imposta spetta comunque indipendentemente dalla diminuzione del fatturato e dei corrispettivi nei mesi interessati.

Infine, per effetto dell'art. 2-bis c. 1 DL 172/2020 conv. in L. 6/2021, per le imprese turistico-ricettizie, le agenzie di viaggio e tour operator, il credito d'imposta spetta fino al 30 aprile 2021, a condizione che abbiano una diminuzione del fatturato o dei corrispettivi nel mese di riferimento dell'anno 2021, di almeno il 50% rispetto allo stesso mese dell'anno 2019;

• al c. 5-bis viene consentito al conduttore di cedere il credito d'imposta al locatore, in luogo del pagamento della corrispondente parte del canone, purché il locatore vi abbia previamente acconsentito. In pratica, la cessione del credito d'imposta sostituisce il canone da ricevere, fermo restando che, in tal caso, deve intervenire il pagamento della differenza tra il canone dovuto e il credito d'imposta (60% o 30%). Il tutto naturalmente dietro accettazione da parte del locatore.
  
  

Le modifiche del decreto Sostegni-bis

L'art. 4 del Decreto, con il c. 1, interviene sull'ultimo periodo del c. 5 summenzionato, stabilendo per le strutture alberghiere, agrituristiche e per le agenzie di viaggio, turismo, tour operator e stabilimenti termali, indipendentemente dal volume di ricavi e compensi registrato nel periodo d'imposta precedente, l'estensione fino al 31 luglio 2021 (in luogo del 30 aprile 2021), secondo le modalità già previste dalla normativa vigente, della possibilità di usufruire di un credito d'imposta nella misura del 60% dell'ammontare mensile del canone di locazione di immobili a uso non abitativo e del 50% dell'ammontare mensile dei canoni per affitto d'azienda.

Il c. 2, come già accennato, estende il periodo di competenza dell'agevolazione, ma modifica alcune condizioni.

Nei fatti, ai soggetti esercenti attività d'impresa, arte o professione con ricavi o compensi non superiori a € 15 milioni (in luogo di € 5 milioni) nel secondo periodo d'imposta antecedente a quello di entrata in vigore del presente decreto (leggasi 2019), nonché agli enti non commerciali, compresi gli enti del terzo settore e gli enti religiosi civilmente riconosciuti, il credito d'imposta di cui ai c. 1, 2 e 4 del menzionato art. 28, spetta in relazione ai canoni versati con riferimento a ciascuno dei mesi da gennaio 2021 a maggio 2021.

Ai soggetti locatari esercenti attività economica, il credito d'imposta spetta a condizione che l'ammontare medio mensile del fatturato e dei corrispettivi del periodo compreso tra il 1° aprile 2020 e il 31 marzo 2021 sia inferiore almeno del 30% rispetto all'ammontare medio mensile del fatturato e dei corrispettivi del periodo compreso tra il 1° aprile 2019 e il 31 marzo 2020. Il credito d'imposta spetta anche in assenza dei requisiti di cui al periodo precedente ai soggetti che hanno iniziato l'attività a partire dal 1° gennaio 2019.

Osservazioni

In merito alla modifica prevista dal c. 1 dell'art. 3 suddetto, nella relazione tecnica a commento dell'articolo, viene precisato che “per le strutture alberghiere, agrituristiche e per le agenzie di viaggio, turismo, tour operator e stabilimenti termali…”.

Si fa notare che la norma originaria contenuta nell'ultimo periodo del c. 5 dell'art. 28, richiama solo le imprese turistico-ricettizie, le agenzie di viaggio e tour operator; la relazione aggiunge anche le imprese agrituristiche e gli stabilimenti termali.

Circa la modica prevista dal c. 2, la riduzione del fatturato o dei corrispettivi, condizione per l'accesso al credito d'imposta, non verrà più determinata su base mensile (es. quanto pagato a gennaio 2021, febbraio 2021, ecc.), ma l'agevolazione spetterà ai soggetti che abbiano registrato un ammontare medio mensile del fatturato e dei corrispettivi del periodo compreso tra il 1° aprile 2020 e il 31 marzo 2021 inferiore almeno del 30% rispetto all'ammontare medio mensile del fatturato e dei corrispettivi del periodo compreso tra il 1° aprile 2019 e il 31 marzo 2020

Questa condizione è simile a quella prevista per il calcolo della concessione del contributo a fondo perduto stabilito dall'art. 1 DL 41/2021 (primo decreto Sostegni).

Da ultimo, si ricorda che il credito d'imposta è utilizzabile nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d'imposta di sostenimento della spesa o in compensazione (art. 17 D.Lgs. 241/97) successivamente all'avvenuto pagamento dei canoni.

Il credito d'imposta non concorre alla formazione del reddito ai fini delle imposte sui redditi e del valore della produzione ai fini dell'IRAP e non rileva ai fini del rapporto tra l'ammontare dei ricavi e altri proventi che concorrono a formare il reddito d'impresa o che non vi concorrono in quanto esclusi e l'ammontare complessivo di tutti i ricavi e proventi (artt. 61 e 109 c. 5 TUIR).

Le disposizioni di cui all'articolo in commento si applicano nel rispetto dei limiti e delle condizioni previsti dalla Com. Commissione europea 19 marzo 2020 C(2020) 1863 final "Quadro temporaneo per le misure di aiuto di Stato a sostegno dell'economia nell'attuale emergenza del COVID-19", e successive modificazioni”.